Nu blir det fjärde numret i rad som jag berör ändringarna som gäller från och med 2016! För en del blir det kanske tjatigt, men jag får fortfarande många frågor kring hur lagstiftning och normering hänger ihop. Jag inleder därför med att repetera det.

Från och med januari 2016 har en hel del ändringar gjorts i ÅRL. Enligt övergångsbestämmelserna trädde de ikraft den 1 januari 2016 men de ska tillämpas första gången för det räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december 2015. Det innebär att då årsredovisningar upprättas under 2016 avseende igångvarande företag är det hela tiden den tidigare lydelsen i lagen som ska tillämpas.

Det är viktigt att vara säker på vilken lydelse av lagen man läser. I Srf Redovisning 2016 presenterar vi lagtexten i den nya lydelsen. Däremot har K2 och K3 fortfarande inte uppdaterats. Det gör att de lydelser som presenteras i Srf Redovisning är kopplade till den tidigare lydelsen av ÅRL, det vill säga den som ska tillämpas då årsredovisning upprättas för igångvarande företag under 2016.

Vill du läsa mer om processen med ÅRL och K-regelverken hänvisar jag till mina tidigare artiklar i nummer 6/2015 (Vad kom först Hönan eller ägget) samt nummer 1/2016 (Nytt år nya regler – eller inte) och 2/2016 (Vad händer med K-regelverken).

Oavsett om man läser i Srf Redovisning, någon annan bok eller plockar fram informationen från internet är det just nu väldigt viktigt att vara noga med att tillämpa rätt regler. Det man har kunnat vara helt säker på det är att K2 eller K3 inte har presenterats i någon lydelse som man inte ska tillämpa eftersom det inte varit uppdaterat. Regelverken är fortfarande inte beslutade, men nu finns remissversionerna ute. Det är dessa jag kommenterar i denna artikel.

Vad innebär en remiss?

När något är skickat på remiss innebär det att synpunkter efterfrågas och kommer att behandlas innan det slutligen fastställs. De K-regelverk som nu är ute på remiss ska med andra ord ses som utkast och inte något som ska tillämpas direkt. Beroende på vad remissinstanserna svarar kan det bli mer eller mindre ändringar i de regelverk som Bokföringsnämnden (BFN) senare beslutar.

Det går egentligen inte att förutspå hur stora ändringar remissvaren kommer att leda till. Det kan däremot noteras att BFN synes ha för avsikt att minimera vilka ändringar som kommer att göras. Av remissbreven framgår att BFN anpassar regelverken efter de lagändringar som har genomförts, inarbetar de brevsvar som publicerats på nämndens webbplats samt gör en del större ändringar som har påpekats för nämnden i andra sammanhang. Projektet drivs på så vis att det knappast kommer att göras förtydliganden och småjusteringar i övrigt. Det framgår också av BFNs debattsvar som jag skriver om i ovan nämnd artikel i Konsulten nr 2/2016.

Kanske är det som kommer att föranleda flest remisskommentarer att K2 blir ett helt nytt allmänt råd där alla associationsformer samlas. Det innebär att flera nya associationsformer kommer att ges möjlighet att tillämpa K2. Nu rätas en del tidigare frågetecken ut. Till exempel föreslår BFN att filialer till utländska bolag och ideella föreningar kan tillämpa K2. Jag tror inte att remissinstanserna kommer att ha synpunkter på det, men möjligen på de särregler som tas in för olika associationsformer.

Viktigt att notera är att remissversionen INTE ska tillämpas. Det är först när BFN har beslutat om de allmänna råden som de kan börja tillämpas. Då får man också ta till sig vad som gäller avseende ikraftträdande. Det kan vara olika för olika associationsformer. Det återkommer vi till i artiklar och på utbildningar under hösten.

Vad föreslås i K3?

Jag har tidigare spekulerat i att den stora förändringen i K3 kommer att vara det faktum att EU sätter upp vilka krav som får ställas på mindre företag avseende noter. Det är också något som genomgående ändras i K3. Eftersom EU sätter ribban kan man tro att det blir exakt samma krav i K3 som i K2. Så har åtminstone jag tänkt tidigare.

När jag nu ser remisserna tycker jag att det finns en liten skillnad. 5 kap. 4 § ÅRL anger att principerna för värdering av tillgångar, avsättningar och skulder ska anges. Medan K2 i princip enbart ställer krav på att tala om att K2 tillämpas anges i K3 att upplysningar ska lämnas om vilka redovisningsprinciper som valts och som är relevanta för förståelsen av den finansiella rapporten. BFN föreslår med andra ord lite mer krav på mindre företag som tillämpar K3 (jämfört med K2) vad gäller beskrivningen av vilka redovisningsprinciper som tillämpas.

En intressant punkt som föreslås avser överföringen till fond för utvecklingsutgifter. Enligt lagen får aktiebolag och ekonomiska föreningar aktivera utgifter för utvecklingsarbeten endast om motsvarande belopp överförs från fritt eget kapital till en fond för utvecklingsutgifter. Med tanke på lagens formulering har det diskuterats huruvida det är möjligt att aktivera eget utvecklingsarbete om det inte finns fritt eget kapital. BFN anger i remissen att överföring ska göras även om bolaget (eller föreningen) har en ansamlad förlust.

BFN anger inte någonstans hur man har resonerat i frågan. Det är på sitt sätt rimligt att föreslå att det är möjligt. Syftet från EUs sida var inte att förbjuda aktivering av eget utvecklingsarbete, utan förbjuda utdelning av ett värde motsvarande aktiveringen. BFN möjliggör EUs ambition genom att skriva att det är möjligt att ta från negativa fria medel och föra om till bundet eget kapital. Det ska bli intressant att se vad remissinstanserna har för synpunkter på detta.

Remissen innehåller i vart fall två förslag som inte har med ändringarna i ÅRL att göra. Det ena avser pensionsförpliktelser som uteslutande är beroende av värdet på en av företaget ägd tillgång. BFN föreslår att det pensionsåtagandet inte ska klassificeras som avgifts- eller förmånsbestämd. Ett sådant åtagande ska alltid redovisas till det redovisade värdet på tillgången. Effekten av förslaget är att den nuvarande möjligheten att redovisa det i enlighet med ett par givna regler i IAS 19 försvinner. För de flesta företag tror jag inte det här betyder något. De flesta har redan redovisat åtagandet på det sätt som nu kommer att krävas.

Den andra ändringen som inte är kopplad till ÅRL avser hur juridiska personer ska räkna om utländska filialers tillgångar och skulder. Det har framförts att dagens regler tvingar utländska filialer att räkna om varulager till investeringskurs. Det är något som i många fall kan vara svårt och tidskrävande. Det finns till synes inga skatteskäl att ha den tvingade regeln i juridisk person. Förslaget att göra det frivilligt verkar rimligt.

Övriga ändringar är föranledda av ändringar i lagen. Lagändringarna innebär bland annat att begreppet ägarintresse införs med påverkan både i balans- och resultaträkningsuppställningarna. Det förs såklart in i K3, men justeringarna i K3 är i dessa delar bara en naturlig följd av lagändringen. Sammanfattningsvis är det intressanta att BFN fortfarande föreslår ett antal regler gällande mindre företags notkrav avseende principer och att det ska ske en omföring från fritt eget kapital till bundet eget kapital trots att ett företag har en ansamlad förlust om företaget aktiverat egenutvecklade immateriella tillgångar.

Jag tror inte att remissinstanserna kommer att ha särskilt många synpunkter på BFNs förslag till ändring i K3.

Vad föreslås i K2?

Vad gäller K2 har det varit mer spekulation kring vad BFN ska komma med för förslag. Detta inte bara på grund av ändringarna i lagen, utan också för att BFN ska arbeta in brevsvaren och ta hänsyn till en del annat som förts fram. I remissbrevet skriver BFN bland annat att följande hanteras i remissen:

  • Vad gäller när uttryckliga regler saknas.
  • Redovisning av indirekta kostnader.
  • Aktivering av vissa immateriella tillgångar.
  • Vad som räknas in i anskaffningsvärdet på en begagnad byggnad.
  • Redovisning av rättelse av fel.

Förutom ovanstående kan det noteras att det finns med en del skrivningar där BFN pekar på att K2 är skrivet för företag med ”enklare förhållanden”, med den följd att vissa mindre företag bör överväga att tillämpa K3 om det är så att reglerna i K2 inte passar in. Det är i sig inget förbud mot att tillämpa K2 om företaget är mindre. Jag ser skrivningarna som ”en liten pekpinne” till företagen att inte tillämpa K2 och ”övertolka” vad som kan göras för att nå vissa effekter. Då bör istället K3 tillämpas.

Det finns mer ändringar än de ovan uppräknade som jag tycker är materiellt intressanta. Jag kan inte gå igenom alla förslag i detalj utan nöjer mig med att kommentera ett par.

Vilka får tillämpa?

Idag kan K2 tillämpas av mindre privata aktiebolag samt mindre ekonomiska föreningar. Enligt förslaget ska K2 kunna tillämpas av alla mindre företag med vissa undantag. Fortfarande undantas publika bolag och aktiebolag som är moderföretag i större koncerner. Nu föreslås att företag som är moderföretag i mindre koncerner ska undantas om det upprättas koncernredovisning.

Förslaget innebär att företag som vill upprätta koncernredovisning är hänvisade till K3. BFNs avsikt är att alla koncernredovisningar ska upprättas enligt K3 och moderföretagen inte ska kunna tillämpa något annat.

Införandet av väsentlighetsparagrafen

K2 är idag skrivet på ett sätt så att företag inte ska behöva fundera över värdeladdade ord som till exempel väsentlighet. Nu har det däremot införts en väsentlighetsparagraf i ÅRL och den gäller alla företag. BFN väljer att hantera denna paragraf väldigt sparsmakat. Paragrafen landar i kapitel två. Inget allmänt råd tillkommer. Det finns en kortare kommentar till lagtexten. I övrigt finns inga exempel på när paragrafen skulle kunna tänkas vara tillämplig. Det finns heller inga hänvisningar ute i det allmänna rådet till väsentlighetsprincipen.

Förslaget kan sammanfattas som att väsentlighetsregeln finns där och kan användas i enstaka fall. Om inget ändras i samband med remissvaren ser jag det som att det blir upp till användarna att försöka tolka ut när och hur regeln kan tillämpas.

I ett tidspressat läge och där en fullständig utredning av hur väsentlighetsparagrafen påverkar K2 riskerar ta lång tid får man ha förståelse för BFNs remissutkast. Som användare kan man tycka att det vore bättre med tydliga regler kring hur väsentlighetsparagrafen påverkar till exempel den så kallade femtusenkronorsregeln (2.4), nedskrivningsregeln (11.17) och möjligheterna att ändra på uppställningsformer, noter, med mera.

Även om BFN skulle få många kommentarer om hur väsentlighetsparagrafen är hanterad tror jag att det kommer att se ut ungefär så som det nu föreslås. Regelverket måste fram och det finns inte tid att göra djupdykningar i vissa frågor. Jag tror också att för de allra flesta företag spelar det inte så stor roll. De gränsvärden som finns på olika ställen kommer att hanteras precis som innan.

Aktivering av immateriell tillgång

K2 innehåller ett förbud mot att aktivera egenupparbetade immateriella tillgångar. Det finns däremot inget tydligt förbud mot att aktivera tillkommande utgifter på en förvärvad immateriell tillgång. I förslaget skärper BFN till skrivningarna. Det införs ett tydligt förbud mot att aktivera tillkommande utgifter på en förvärvad immateriell tillgång om utgifterna avser företagets eget utvecklingsarbete. Som en följd av det införs inte posten Fond för utvecklingsutgifter i schemat.

Många remissinstanser har varit kritiska till förbudet att aktivera egenupparbetade immateriella tillgångar redan från början. De lär inte bli gladare med de skrivningar som nu föreslås. Jag tror BFN kan räkna med tung kritik för detta förslag. Jag kan däremot tycka att om K2 ska innehålla förbudet är det som nu föreslås ett naturligt steg för att minska missbruk. Att BFN istället skulle gå åt andra hållet och öppna upp för aktivering ser jag inte som troligt.

Sammanfattning

Jag har i artikeln bara lyft ett par av de förändringar/förtydliganden som föreslås i K2. Remissinstanserna har en del att fundera på över sommaren. BFN måste givetvis visa respekt för remissinstanserna. Min bedömning är däremot att frågorna är genomtänkta från BFNs sida. Jag tror därför att remissynpunkter kommer att bemötas med respekt men inte leda till stora förändringar jämfört med vad som föreslås.

Vad gäller K3 uppfattar jag det inte som särskilt kontroversiellt över huvud taget.

Srf konsulterna är givetvis remissinstans. Det är Srf konsulternas redovisningsgrupp som kommer att arbeta med remissvaren. Har ni synpunkter som ni vill framföra är ni välkomna att höra av er.